CAA de Paris — 2ème chambre
9 octobre 2026
Cartographie jurisprudentielle
Texte de la décision
Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société à responsabilité limitée (SARL) Cyam a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge respectivement au titre des exercices clos en 2018 et 2019 et des années 2017 à 2019.
Par un jugement n° 2307966 du 1er avril 2025, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire complémentaire enregistrés les 30 mai 2025 et 18 juin 2026, la société Cyam, représentée par Me Amiel, demande à la cour :
1°) d’annuler le jugement du tribunal administratif de Paris du 1er avril 2025 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge respectivement au titre des exercices clos en 2018 et 2019 et des années 2017 à 2019 ;
3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 500 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- l’administration ne pouvait recourir à la taxation d’office pour défaut de dépôt de déclarations dès lors que la saisie de sa comptabilité par l’autorité judiciaire a constitué un cas de force majeure ;
- l’administration ne pouvait retenir la prorogation au 31 décembre 2018 de la clôture de l’exercice relatif à la période du 13 mars au 31 décembre 2017, en l’absence d’accomplissement des formalités exigées ;
- les mises en demeure de déposer les déclarations de résultats sont irrégulières dès lors qu’elles ne précisent pas la date à laquelle ces déclarations auraient dû être déposées ;
- la méthode de reconstitution des recettes est excessivement sommaire, en particulier au titre de l’exercice clos en 2017, pour laquelle il a été procédé à l’extrapolation à partir des données des années 2018 et 2019 ;
- les majorations sont infondées dès lors que celle pour défaut de déclaration résulte de la saisie des pièces comptables et celle pour manœuvres frauduleuses du caractère sommaire de la reconstitution du chiffre d’affaires par l’administration.
Par un mémoire en défense et un mémoire complémentaire, enregistrés les 26 septembre 2025 et 21 juillet 2026, ce dernier n’ayant pas été communiqué, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il oppose une fin de non-recevoir tirée de l’irrecevabilité des conclusions relatives à l’année 2019 au motif que les rehaussements et rappels de cette année-là n’ont pas été mis en recouvrement compte tenu de la liquidation judiciaire de la société le 25 mars 2019 et fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.
Par une ordonnance du 18 juin 2026, la clôture d’instruction a été fixée en dernier lieu au 21 juillet 2026.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme Breillon,
- les conclusions de M. Löns, rapporteur public,
- et les observations de Me Ros, substituant Me Amiel, représentant la société Cyam.
Considérant ce qui suit :
1. La société à responsabilité limitée (SARL) Cyam, qui exerçait à Montpellier le commerce d’épicerie et la vente de fruits et légumes, a fait l’objet, en 2019, alors qu’elle était représentée par un mandataire judiciaire, dans le cadre de son redressement puis de sa liquidation judiciaire, d’une vérification de comptabilité. Au terme de ce contrôle, des cotisations supplémentaires à l’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2018 et 2019 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2017 à 2019 ont été mis à sa charge. L’administration a engagé une procédure de taxation d’office faute pour la société d’avoir souscrit les déclarations lui incombant malgré la mise en demeure de les souscrire en date du 3 juillet 2019 qui lui a été adressée sur le fondement des articles L. 66-2° et L. 66-3° combinés à l’article L. 68 du livre des procédures fiscales, au titre des années 2018 et 2019. Elle a mis en œuvre la procédure contradictoire au titre de l’année 2017 s’agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée. Les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement par un avis du 15 décembre 2021. La société Cyam a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de ces rehaussements et rappels. Elle relève appel du jugement de ce tribunal rejetant sa demande.
Sur les conclusions à fin de décharge des impositions litigieuses :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :
2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 66 du livre des procédures fiscales : « Sont taxés d'office : (…) 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 ; 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ; (…) ». Aux termes de l’article L. 68 du même livre : « La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. (…) ».
3. La société Cyam conteste la régularité de la procédure de taxation d'office qui a été appliquée par l'administration fiscale pour mettre à sa charge les impositions litigieuses, compte tenu de la force majeure qu’aurait constitué la saisie, par l’autorité judiciaire, de l’essentiel de sa comptabilité en février 2019, dont le mandataire judiciaire n’aurait pu obtenir la communication dans le délai de trente jours qui lui était imparti. Toutefois, la société n'établit pas l'impossibilité alléguée de satisfaire à ses obligations déclaratives, dès lors qu’elle n’établit ni même n’allègue avoir effectué de démarche en vue d'obtenir la restitution des documents nécessaires à l'établissement de ses déclarations, notamment par l’intermédiaire de son mandataire judiciaire. En outre, contrairement à ce qu’elle soutient, la convocation de ce dernier par le juge d’instruction dans le cadre de l’article 114 du code de procédure pénale ne constitue pas un préalable nécessaire à la demande de délivrance de copie de pièces. Dès lors, elle n'est pas fondée à soutenir que confrontée à un cas de force majeure, c’est à tort qu’elle a été taxée d'office.
4. En deuxième lieu, la société Cyam soutient que l’administration n’aurait pas dû admettre le report de la clôture de son premier exercice au 31 décembre 2018, dès lors qu’elle n’a pas respecté les formalités applicables prévues par ses statuts, ni celles relatives à la date de dépôt de la modification au greffe du tribunal de commerce. Toutefois, Mme T..., gérante de la société Cyam, a adressé au service des impôts des entreprises un courriel l'informant de ce que l'exercice social au titre de la période du 13 mars au 31 décembre 2017 serait exceptionnellement clos au 31 décembre 2018. Dès lors, l’administration étant toujours en droit d’opposer au contribuable les apparences qu’il a créées, et en particulier les déclarations qu’il a faites, comme en l’espèce, la société ne saurait valablement soutenir que l’administration ne devait pas tenir compte de cette prorogation de clôture d’exercice. C’est donc à bon droit que l’administration a notifié les rehaussements au titre d’un seul exercice clos le 31 décembre 2018, incluant 2017, nonobstant l'absence de réalisation des formalités légales de prorogation de la date de clôture. Par suite, s’agissant de la période relative à l’année 2017, le droit de reprise de l’administration n’était pas prescrit.
5. En dernier lieu, d’une part, la société appelante soutient que la mise en demeure de déposer la déclaration de résultats relative à l’exercice clos en 2018 est irrégulière dès lors qu’elle ne précise pas la date à laquelle cette déclaration aurait dû être déposée. Toutefois, ni les dispositions de l’article L. 68 du livre des procédures fiscales mentionnées au point 2 ci-dessus, ni aucune autre disposition, n’impose à l’administration d’indiquer la date à laquelle cette déclaration aurait dû être déposée. En tout état de cause, la mise en demeure litigieuse comportait les informations nécessaires à la bonne compréhension par la contribuable de la demande du service, tels que le caractère de mise en demeure de la demande, la nature de la déclaration non déposée, la précision du délai de trente jours pour produire la déclaration réclamée, le service auquel les documents devaient être adressés et les sanctions applicables en cas de non-respect de la mise en demeure. Par suite, la mise en demeure de déposer la déclaration de résultats relative à l’exercice clos en 2018 n’est entachée d’aucune irrégularité.
6. D’autre part, la société appelante ne saurait utilement soutenir que la mise en demeure de déposer la déclaration de résultats relative à l’exercice clos en 2019 serait irrégulière dès lors que l’administration a opposé à bon droit une fin de non-recevoir tirée de l’irrecevabilité des conclusions relatives aux rehaussements et rappels de l’année 2019 au motif qu’ils n’ont pas été mis en recouvrement compte tenu de la liquidation judiciaire de la société le 25 mars 2019.
En ce qui concerne bien-fondé de la reconstitution du chiffre d’affaires :
S’agissant de la charge de la preuve :
7. Le contribuable à qui incombe la charge de prouver l’exagération d’une reconstitution de ses recettes peut, s’il n’est pas en mesure d’établir le montant exact de ses résultats en s’appuyant sur une comptabilité régulière et probante, soit critiquer la méthode d’évaluation que l’administration a suivie, en vue de démontrer que cette méthode aboutit, au moins sur certains points et pour un certain montant, à une exagération des bases d’imposition, soit encore, aux mêmes fins, soumettre à l’appréciation du juge une nouvelle méthode d’évaluation permettant de déterminer les bases d’imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode primitivement utilisée par l’administration.
S’agissant de la méthode de reconstitution mise en œuvre :
8. Pour reconstituer le chiffre d’affaires de l’établissement géré par la société Cyam, le service vérificateur s’est fondé sur les encaissements bancaires et sur les éléments issus de la procédure judiciaire diligentée à l’encontre de M. F... T..., époux de la gérante de la société, concernant des faits de contrebande de cigarettes, blanchiment de fraude fiscale et travail dissimulé. Le service a notamment utilisé les données figurant dans le rapport d’expertise de la société FITECO demandé par la juge d’instruction afin de reconstituer le chiffre d’affaires enregistré dans les deux caisses enregistreuses saisies et d’identifier d’éventuelles violations volontaires des données et incohérences dans les transactions enregistrées. Le rapport d’expertise a relevé des anomalies sur la caisse Casio modèle SE-C450 telles que des ruptures de séquentialité et de nombreuses ouvertures du tiroir sans vente, laissant ainsi présumer une minoration de recettes. Quant à la caisse Casio modèle SE-S100, non déclarée par la société, elle a été qualifiée de non conforme à la législation fiscale. Partant, le service a d’abord reconstitué le chiffre d’affaires à partir des données issues de la caisse enregistreuse modèle SE-C450. Mais, ayant constaté que le chiffre d’affaires lié à la vente d’alcool était très faible et donc incohérent au regard des 900 bouteilles découvertes lors de la perquisition domiciliaire, l’administration a utilisé le brouillard de caisse papier tenu par M. T... pour chacune des caisses. Au vu de ces diverses données, l’administration a reconstitué le chiffre d’affaires en procédant à un rapprochement sur plusieurs journées sélectionnées aléatoirement entre le chiffre d'affaires réalisé sur la caisse équipée d'un logiciel certifié conforme à la législation fiscale et le chiffre d'affaires mentionné sur les feuilles de caisse papier saisies lors de la perquisition judiciaire au domicile des époux T.... Le service vérificateur a ainsi constaté que le chiffre d'affaires réalisé était 1,3 fois supérieur à celui enregistré sur la caisse conforme. Ce ratio a donc été utilisé pour déterminer, à partir des données existantes, le montant de chiffre d'affaires réalisé sur l'ensemble de la période vérifiée.
9. D’une part, pour qualifier la méthode d’extrapolation ainsi retenue par l’administration comme excessivement sommaire, la société oppose que le service ne pouvait tirer les conséquences de l'examen de seulement une journée en 2019 et quatre journées en 2018, sans tenir compte des données de la période 2017 et en se fondant uniquement sur le rapport d’expertise de FITECO. Toutefois, dès lors qu’il n’est pas établi que les conditions d’exploitation de l’épicerie ne seraient pas identiques au cours de la période vérifiée, l’administration était en droit d’utiliser les seules données des années 2018 et 2019 qui étaient disponibles. En outre, l’administration a également utilisé les informations obtenues des établissements bancaires, des fournisseurs de l’établissement géré par la société et l’ensemble des éléments de la procédure judiciaire, tels que les procès-verbaux d’audition et les interceptions téléphoniques, sans que la société puisse lui reprocher de ne pas avoir utilisé les données de la caisse enregistreuse non conforme à la réglementation fiscale dès lors qu’elle ne comportait aucune donnée selon le rapport d’expertise. Le service a également déduit un montant de charges des produits imposables. Enfin, contrairement à ce qu’indique la société, la cour d’appel de Montpellier du 2 février 2023 ne juge pas qu’une expertise comptable aurait été nécessaire et il n’est pas établi que le juge d’instruction aurait ordonné une telle expertise dont les résultats seraient différents de la reconstitution effectuée par le service vérificateur.
10. D’autre part, si la société propose une méthode de reconstitution fondée sur le montant des encaissements et de la somme de 170 000 euros en espèces découverte au cours des perquisitions judiciaires, cette méthode d'évaluation proposée ne tient compte que d’une partie des espèces retrouvées. Or, il résulte de la procédure judiciaire qu'un grand nombre d'espèces n'a jamais été remis en banque, étant utilisées pour le paiement d’une partie des salaires et le règlement de nombreux achats de marchandises nécessaires à l'activité de l’entreprise. En outre, la méthode de reconstitution ainsi proposée ne tient pas compte des espèces retrouvées au domicile des dirigeants et de celles transférées à l’étranger selon les termes de l’audition de M. T.... De même, cette méthode n’inclut pas le prix des 113 tickets restaurants, celui des 918 bouteilles d'alcool et le prix des 479 paquets de cigarettes saisis au domicile des époux T... lors de la perquisition du 6 février 2019. Par suite, la méthode de reconstitution proposée par la société n’est pas pertinente et ne saurait se substituer à la méthode d’extrapolation utilisée par le service vérificateur.
11. Il résulte de ce qui précède que la méthode de reconstitution des recettes utilisée par le vérificateur, qui s’appuie sur les données propres à l’entreprise, n’apparaît pas excessivement sommaire, et la société Cyam, qui ne propose pas de méthode d’évaluation alternative plus précise, faute de justificatifs du montant de ses recettes, n’apporte pas la preuve qui lui incombe du caractère exagéré de cette reconstitution effectuée par l’administration fiscale au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2018. En outre, ainsi qu’il ressort du point 4 ci-dessus, la société n’est pas fondée à soutenir que l’exercice de l’année 2017 serait prescrit dès lors que la clôture a été régulièrement reportée au 31 décembre 2018.
En ce qui concerne les pénalités :
12. En premier lieu, aux termes de l’article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur à la date du contrôle : « 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable (…), d’une majoration de (…) b. 40% lorsque la déclaration ou l’acte n’a pas été déposé dans les trente jours suivant réception d’une mise en demeure, notifié par pli recommandé, d’avoir à le produire dans ce délai ».
13. Ainsi qu’il a été dit au point 3, la société Cyam n’est pas fondée à soutenir que le défaut de déclaration dans le délai de la mise en demeure qui lui a été adressée résulterait d’une impossibilité en raison de la saisie de sa comptabilité. Par suite, le moyen tiré du caractère injustifié de la majoration prévue par les dispositions précitées ne peut qu’être écarté.
14. En second lieu, aux termes de l’article 1729 du même code : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt (…) entraînent l’application d’une majoration de : (…) c. 80% en cas de manœuvres frauduleuses (…) ».
15. Il résulte de l’instruction que l’administration, pour appliquer la majoration pour manœuvres frauduleuses s’est fondée notamment sur les circonstances que la société avait utilisé une caisse enregistreuse non conforme à la réglementation fiscale, déposé des espèces dans un coffre-fort entreposé chez un ami des dirigeants, versé d’autres espèces sur un compte ouvert à l’étranger et avait organisé un système parallèle de paiement en espèces des marchandises et des salaires de ses employés et ceci dans l’objectif de donner les apparences d’une activité réalisant un chiffre d’affaires bien inférieur à la réalité. En se bornant à critiquer la méthode de reconstitution des recettes suivie par l’administration comme excessivement sommaire, la société ne remet pas sérieusement en cause ces motifs. Dans ces conditions, l’administration établit l’existence de manœuvres frauduleuses de nature à justifier par application de l’article 1729 du code général des impôts, la majoration de 80 % dont ont été assorties les rehaussements et rappels en litige.
16. Il résulte de tout ce qui précède que la société Cyam n’est pas fondée à demander la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires à l’impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge. Par voie de conséquence, ses conclusions relatives à l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent aussi être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de la société Cyam est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Cyam et au ministre de l’action et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction nationale des vérifications de situations fiscales (division du contentieux).
Délibéré après l’audience du 23 septembre 2026, à laquelle siégeaient :
- Mme Vidal, présidente de chambre,
- Mme Bories, présidente assesseure,
- Mme Breillon, première conseillère,
Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 octobre 2026.
La rapporteure,
A. BREILLON
La présidente,
S. VIDAL
Le greffier,
C. MONGIS
La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Procédure contentieuse antérieure :
La société à responsabilité limitée (SARL) Cyam a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge respectivement au titre des exercices clos en 2018 et 2019 et des années 2017 à 2019.
Par un jugement n° 2307966 du 1er avril 2025, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire complémentaire enregistrés les 30 mai 2025 et 18 juin 2026, la société Cyam, représentée par Me Amiel, demande à la cour :
1°) d’annuler le jugement du tribunal administratif de Paris du 1er avril 2025 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge respectivement au titre des exercices clos en 2018 et 2019 et des années 2017 à 2019 ;
3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 500 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- l’administration ne pouvait recourir à la taxation d’office pour défaut de dépôt de déclarations dès lors que la saisie de sa comptabilité par l’autorité judiciaire a constitué un cas de force majeure ;
- l’administration ne pouvait retenir la prorogation au 31 décembre 2018 de la clôture de l’exercice relatif à la période du 13 mars au 31 décembre 2017, en l’absence d’accomplissement des formalités exigées ;
- les mises en demeure de déposer les déclarations de résultats sont irrégulières dès lors qu’elles ne précisent pas la date à laquelle ces déclarations auraient dû être déposées ;
- la méthode de reconstitution des recettes est excessivement sommaire, en particulier au titre de l’exercice clos en 2017, pour laquelle il a été procédé à l’extrapolation à partir des données des années 2018 et 2019 ;
- les majorations sont infondées dès lors que celle pour défaut de déclaration résulte de la saisie des pièces comptables et celle pour manœuvres frauduleuses du caractère sommaire de la reconstitution du chiffre d’affaires par l’administration.
Par un mémoire en défense et un mémoire complémentaire, enregistrés les 26 septembre 2025 et 21 juillet 2026, ce dernier n’ayant pas été communiqué, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il oppose une fin de non-recevoir tirée de l’irrecevabilité des conclusions relatives à l’année 2019 au motif que les rehaussements et rappels de cette année-là n’ont pas été mis en recouvrement compte tenu de la liquidation judiciaire de la société le 25 mars 2019 et fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.
Par une ordonnance du 18 juin 2026, la clôture d’instruction a été fixée en dernier lieu au 21 juillet 2026.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme Breillon,
- les conclusions de M. Löns, rapporteur public,
- et les observations de Me Ros, substituant Me Amiel, représentant la société Cyam.
Considérant ce qui suit :
1. La société à responsabilité limitée (SARL) Cyam, qui exerçait à Montpellier le commerce d’épicerie et la vente de fruits et légumes, a fait l’objet, en 2019, alors qu’elle était représentée par un mandataire judiciaire, dans le cadre de son redressement puis de sa liquidation judiciaire, d’une vérification de comptabilité. Au terme de ce contrôle, des cotisations supplémentaires à l’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2018 et 2019 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2017 à 2019 ont été mis à sa charge. L’administration a engagé une procédure de taxation d’office faute pour la société d’avoir souscrit les déclarations lui incombant malgré la mise en demeure de les souscrire en date du 3 juillet 2019 qui lui a été adressée sur le fondement des articles L. 66-2° et L. 66-3° combinés à l’article L. 68 du livre des procédures fiscales, au titre des années 2018 et 2019. Elle a mis en œuvre la procédure contradictoire au titre de l’année 2017 s’agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée. Les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement par un avis du 15 décembre 2021. La société Cyam a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de ces rehaussements et rappels. Elle relève appel du jugement de ce tribunal rejetant sa demande.
Sur les conclusions à fin de décharge des impositions litigieuses :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :
2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 66 du livre des procédures fiscales : « Sont taxés d'office : (…) 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 ; 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ; (…) ». Aux termes de l’article L. 68 du même livre : « La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. (…) ».
3. La société Cyam conteste la régularité de la procédure de taxation d'office qui a été appliquée par l'administration fiscale pour mettre à sa charge les impositions litigieuses, compte tenu de la force majeure qu’aurait constitué la saisie, par l’autorité judiciaire, de l’essentiel de sa comptabilité en février 2019, dont le mandataire judiciaire n’aurait pu obtenir la communication dans le délai de trente jours qui lui était imparti. Toutefois, la société n'établit pas l'impossibilité alléguée de satisfaire à ses obligations déclaratives, dès lors qu’elle n’établit ni même n’allègue avoir effectué de démarche en vue d'obtenir la restitution des documents nécessaires à l'établissement de ses déclarations, notamment par l’intermédiaire de son mandataire judiciaire. En outre, contrairement à ce qu’elle soutient, la convocation de ce dernier par le juge d’instruction dans le cadre de l’article 114 du code de procédure pénale ne constitue pas un préalable nécessaire à la demande de délivrance de copie de pièces. Dès lors, elle n'est pas fondée à soutenir que confrontée à un cas de force majeure, c’est à tort qu’elle a été taxée d'office.
4. En deuxième lieu, la société Cyam soutient que l’administration n’aurait pas dû admettre le report de la clôture de son premier exercice au 31 décembre 2018, dès lors qu’elle n’a pas respecté les formalités applicables prévues par ses statuts, ni celles relatives à la date de dépôt de la modification au greffe du tribunal de commerce. Toutefois, Mme T..., gérante de la société Cyam, a adressé au service des impôts des entreprises un courriel l'informant de ce que l'exercice social au titre de la période du 13 mars au 31 décembre 2017 serait exceptionnellement clos au 31 décembre 2018. Dès lors, l’administration étant toujours en droit d’opposer au contribuable les apparences qu’il a créées, et en particulier les déclarations qu’il a faites, comme en l’espèce, la société ne saurait valablement soutenir que l’administration ne devait pas tenir compte de cette prorogation de clôture d’exercice. C’est donc à bon droit que l’administration a notifié les rehaussements au titre d’un seul exercice clos le 31 décembre 2018, incluant 2017, nonobstant l'absence de réalisation des formalités légales de prorogation de la date de clôture. Par suite, s’agissant de la période relative à l’année 2017, le droit de reprise de l’administration n’était pas prescrit.
5. En dernier lieu, d’une part, la société appelante soutient que la mise en demeure de déposer la déclaration de résultats relative à l’exercice clos en 2018 est irrégulière dès lors qu’elle ne précise pas la date à laquelle cette déclaration aurait dû être déposée. Toutefois, ni les dispositions de l’article L. 68 du livre des procédures fiscales mentionnées au point 2 ci-dessus, ni aucune autre disposition, n’impose à l’administration d’indiquer la date à laquelle cette déclaration aurait dû être déposée. En tout état de cause, la mise en demeure litigieuse comportait les informations nécessaires à la bonne compréhension par la contribuable de la demande du service, tels que le caractère de mise en demeure de la demande, la nature de la déclaration non déposée, la précision du délai de trente jours pour produire la déclaration réclamée, le service auquel les documents devaient être adressés et les sanctions applicables en cas de non-respect de la mise en demeure. Par suite, la mise en demeure de déposer la déclaration de résultats relative à l’exercice clos en 2018 n’est entachée d’aucune irrégularité.
6. D’autre part, la société appelante ne saurait utilement soutenir que la mise en demeure de déposer la déclaration de résultats relative à l’exercice clos en 2019 serait irrégulière dès lors que l’administration a opposé à bon droit une fin de non-recevoir tirée de l’irrecevabilité des conclusions relatives aux rehaussements et rappels de l’année 2019 au motif qu’ils n’ont pas été mis en recouvrement compte tenu de la liquidation judiciaire de la société le 25 mars 2019.
En ce qui concerne bien-fondé de la reconstitution du chiffre d’affaires :
S’agissant de la charge de la preuve :
7. Le contribuable à qui incombe la charge de prouver l’exagération d’une reconstitution de ses recettes peut, s’il n’est pas en mesure d’établir le montant exact de ses résultats en s’appuyant sur une comptabilité régulière et probante, soit critiquer la méthode d’évaluation que l’administration a suivie, en vue de démontrer que cette méthode aboutit, au moins sur certains points et pour un certain montant, à une exagération des bases d’imposition, soit encore, aux mêmes fins, soumettre à l’appréciation du juge une nouvelle méthode d’évaluation permettant de déterminer les bases d’imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode primitivement utilisée par l’administration.
S’agissant de la méthode de reconstitution mise en œuvre :
8. Pour reconstituer le chiffre d’affaires de l’établissement géré par la société Cyam, le service vérificateur s’est fondé sur les encaissements bancaires et sur les éléments issus de la procédure judiciaire diligentée à l’encontre de M. F... T..., époux de la gérante de la société, concernant des faits de contrebande de cigarettes, blanchiment de fraude fiscale et travail dissimulé. Le service a notamment utilisé les données figurant dans le rapport d’expertise de la société FITECO demandé par la juge d’instruction afin de reconstituer le chiffre d’affaires enregistré dans les deux caisses enregistreuses saisies et d’identifier d’éventuelles violations volontaires des données et incohérences dans les transactions enregistrées. Le rapport d’expertise a relevé des anomalies sur la caisse Casio modèle SE-C450 telles que des ruptures de séquentialité et de nombreuses ouvertures du tiroir sans vente, laissant ainsi présumer une minoration de recettes. Quant à la caisse Casio modèle SE-S100, non déclarée par la société, elle a été qualifiée de non conforme à la législation fiscale. Partant, le service a d’abord reconstitué le chiffre d’affaires à partir des données issues de la caisse enregistreuse modèle SE-C450. Mais, ayant constaté que le chiffre d’affaires lié à la vente d’alcool était très faible et donc incohérent au regard des 900 bouteilles découvertes lors de la perquisition domiciliaire, l’administration a utilisé le brouillard de caisse papier tenu par M. T... pour chacune des caisses. Au vu de ces diverses données, l’administration a reconstitué le chiffre d’affaires en procédant à un rapprochement sur plusieurs journées sélectionnées aléatoirement entre le chiffre d'affaires réalisé sur la caisse équipée d'un logiciel certifié conforme à la législation fiscale et le chiffre d'affaires mentionné sur les feuilles de caisse papier saisies lors de la perquisition judiciaire au domicile des époux T.... Le service vérificateur a ainsi constaté que le chiffre d'affaires réalisé était 1,3 fois supérieur à celui enregistré sur la caisse conforme. Ce ratio a donc été utilisé pour déterminer, à partir des données existantes, le montant de chiffre d'affaires réalisé sur l'ensemble de la période vérifiée.
9. D’une part, pour qualifier la méthode d’extrapolation ainsi retenue par l’administration comme excessivement sommaire, la société oppose que le service ne pouvait tirer les conséquences de l'examen de seulement une journée en 2019 et quatre journées en 2018, sans tenir compte des données de la période 2017 et en se fondant uniquement sur le rapport d’expertise de FITECO. Toutefois, dès lors qu’il n’est pas établi que les conditions d’exploitation de l’épicerie ne seraient pas identiques au cours de la période vérifiée, l’administration était en droit d’utiliser les seules données des années 2018 et 2019 qui étaient disponibles. En outre, l’administration a également utilisé les informations obtenues des établissements bancaires, des fournisseurs de l’établissement géré par la société et l’ensemble des éléments de la procédure judiciaire, tels que les procès-verbaux d’audition et les interceptions téléphoniques, sans que la société puisse lui reprocher de ne pas avoir utilisé les données de la caisse enregistreuse non conforme à la réglementation fiscale dès lors qu’elle ne comportait aucune donnée selon le rapport d’expertise. Le service a également déduit un montant de charges des produits imposables. Enfin, contrairement à ce qu’indique la société, la cour d’appel de Montpellier du 2 février 2023 ne juge pas qu’une expertise comptable aurait été nécessaire et il n’est pas établi que le juge d’instruction aurait ordonné une telle expertise dont les résultats seraient différents de la reconstitution effectuée par le service vérificateur.
10. D’autre part, si la société propose une méthode de reconstitution fondée sur le montant des encaissements et de la somme de 170 000 euros en espèces découverte au cours des perquisitions judiciaires, cette méthode d'évaluation proposée ne tient compte que d’une partie des espèces retrouvées. Or, il résulte de la procédure judiciaire qu'un grand nombre d'espèces n'a jamais été remis en banque, étant utilisées pour le paiement d’une partie des salaires et le règlement de nombreux achats de marchandises nécessaires à l'activité de l’entreprise. En outre, la méthode de reconstitution ainsi proposée ne tient pas compte des espèces retrouvées au domicile des dirigeants et de celles transférées à l’étranger selon les termes de l’audition de M. T.... De même, cette méthode n’inclut pas le prix des 113 tickets restaurants, celui des 918 bouteilles d'alcool et le prix des 479 paquets de cigarettes saisis au domicile des époux T... lors de la perquisition du 6 février 2019. Par suite, la méthode de reconstitution proposée par la société n’est pas pertinente et ne saurait se substituer à la méthode d’extrapolation utilisée par le service vérificateur.
11. Il résulte de ce qui précède que la méthode de reconstitution des recettes utilisée par le vérificateur, qui s’appuie sur les données propres à l’entreprise, n’apparaît pas excessivement sommaire, et la société Cyam, qui ne propose pas de méthode d’évaluation alternative plus précise, faute de justificatifs du montant de ses recettes, n’apporte pas la preuve qui lui incombe du caractère exagéré de cette reconstitution effectuée par l’administration fiscale au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2018. En outre, ainsi qu’il ressort du point 4 ci-dessus, la société n’est pas fondée à soutenir que l’exercice de l’année 2017 serait prescrit dès lors que la clôture a été régulièrement reportée au 31 décembre 2018.
En ce qui concerne les pénalités :
12. En premier lieu, aux termes de l’article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur à la date du contrôle : « 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable (…), d’une majoration de (…) b. 40% lorsque la déclaration ou l’acte n’a pas été déposé dans les trente jours suivant réception d’une mise en demeure, notifié par pli recommandé, d’avoir à le produire dans ce délai ».
13. Ainsi qu’il a été dit au point 3, la société Cyam n’est pas fondée à soutenir que le défaut de déclaration dans le délai de la mise en demeure qui lui a été adressée résulterait d’une impossibilité en raison de la saisie de sa comptabilité. Par suite, le moyen tiré du caractère injustifié de la majoration prévue par les dispositions précitées ne peut qu’être écarté.
14. En second lieu, aux termes de l’article 1729 du même code : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt (…) entraînent l’application d’une majoration de : (…) c. 80% en cas de manœuvres frauduleuses (…) ».
15. Il résulte de l’instruction que l’administration, pour appliquer la majoration pour manœuvres frauduleuses s’est fondée notamment sur les circonstances que la société avait utilisé une caisse enregistreuse non conforme à la réglementation fiscale, déposé des espèces dans un coffre-fort entreposé chez un ami des dirigeants, versé d’autres espèces sur un compte ouvert à l’étranger et avait organisé un système parallèle de paiement en espèces des marchandises et des salaires de ses employés et ceci dans l’objectif de donner les apparences d’une activité réalisant un chiffre d’affaires bien inférieur à la réalité. En se bornant à critiquer la méthode de reconstitution des recettes suivie par l’administration comme excessivement sommaire, la société ne remet pas sérieusement en cause ces motifs. Dans ces conditions, l’administration établit l’existence de manœuvres frauduleuses de nature à justifier par application de l’article 1729 du code général des impôts, la majoration de 80 % dont ont été assorties les rehaussements et rappels en litige.
16. Il résulte de tout ce qui précède que la société Cyam n’est pas fondée à demander la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires à l’impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge. Par voie de conséquence, ses conclusions relatives à l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent aussi être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de la société Cyam est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Cyam et au ministre de l’action et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction nationale des vérifications de situations fiscales (division du contentieux).
Délibéré après l’audience du 23 septembre 2026, à laquelle siégeaient :
- Mme Vidal, présidente de chambre,
- Mme Bories, présidente assesseure,
- Mme Breillon, première conseillère,
Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 octobre 2026.
La rapporteure,
A. BREILLON
La présidente,
S. VIDAL
Le greffier,
C. MONGIS
La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.